摘要：在企業(yè)經(jīng)營管理實務(wù)中，往往較難區(qū)分公司風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和內(nèi)部審計這三項工作的聯(lián)系和區(qū)別，在資源配置和工作精力投入上或重復(fù)或缺位，難以統(tǒng)籌推進，從而限制了三者在公司經(jīng)營管理過程中實際效能的發(fā)揮。本文以從事藥械供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)的甲公司為樣本，分析其以風(fēng)險管理為導(dǎo)向，以審計發(fā)現(xiàn)為線索，以內(nèi)控建設(shè)為抓手的工作案例，希為企業(yè)經(jīng)營管理者和業(yè)內(nèi)人士提供參考和幫助。

關(guān)鍵詞：風(fēng)險管理、內(nèi)部控制、內(nèi)部審計

在現(xiàn)代公司治理理論中對風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和內(nèi)部審計的論述卷帙浩繁，但在實務(wù)操作上，若對這些理論學(xué)不精、吃不透，往往很難分清楚個中聯(lián)系，令具體工作者莫衷一是。在實踐中，也有部分公司將內(nèi)審、內(nèi)控和風(fēng)險管理的職能設(shè)置在同一部門，這更多是出于促進公司戰(zhàn)略總目標實現(xiàn)的考慮。本文旨在結(jié)合工作實例，進一步厘清風(fēng)險管理、內(nèi)部控制、內(nèi)部審計三者之間聯(lián)系，找準切入點和落腳點，為提升實務(wù)工作效率提供一些方法論參考。

一、案例背景

現(xiàn)有一家從事醫(yī)療健康產(chǎn)業(yè)投資的甲公司，成立數(shù)年來進軍省內(nèi)藥械供應(yīng)鏈市場。甲公司原設(shè)有主要經(jīng)營醫(yī)療器材業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)部門。自2020年開始，隨著業(yè)務(wù)規(guī)模的不斷擴大，部門化的運行機制已不能滿足業(yè)務(wù)發(fā)展需求，故而新設(shè)子公司乙，通過業(yè)務(wù)分割、人員分流，逐步由部門化運作向獨立公司經(jīng)營模式過渡。2021年，為加速業(yè)務(wù)發(fā)展，甲公司又并購了專業(yè)從事藥品流通業(yè)務(wù)的丙公司。自此，甲公司藥械供應(yīng)鏈板塊的布局，初具雛形。

二、以風(fēng)險評估結(jié)果為導(dǎo)向，進行合理的審計項目選擇和設(shè)計

風(fēng)險管理是對影響組織目標實現(xiàn)的各種不確定性事件進行識別與評估，并采取應(yīng)對措施將其影響控制在可接受范圍內(nèi)的過程，是一種涉及多層級、多方面的現(xiàn)代企業(yè)管理職能。風(fēng)險管理中的基本要素風(fēng)險評估，是通過識別組織面臨的各種風(fēng)險、風(fēng)險概率和損失程度，為內(nèi)部審計提供了審計的重點。

在上述案例中，甲公司伴隨經(jīng)營模式轉(zhuǎn)變和業(yè)務(wù)延伸擴展，在風(fēng)險管理方面，出現(xiàn)以下四個方面的新變化。一是在管理機制上，甲公司的供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)從部門化運營到公司化運作，業(yè)務(wù)部門、財務(wù)部門逐步設(shè)立，但運營、風(fēng)險和綜合部門尚未單設(shè)，管理水平需進一步提升。二是在管理規(guī)模上，甲公司于2021年收購丙公司獲得該公司控制權(quán)，實施并表管理。當年營業(yè)收入突破新高，業(yè)務(wù)占供應(yīng)鏈總量的近40%。三是在管理對象上，甲公司以前的供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)以體系內(nèi)醫(yī)院為主，到2021年體系外業(yè)務(wù)營收占比達到85%，市場風(fēng)險、信用風(fēng)險更易積聚，對公司風(fēng)險管理提出更高要求。四是在管理目標上，甲公司供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)占用的四項資金當量與同行業(yè)平均水平相比略高，通過資金管理提升運營能力、降低信用風(fēng)險是公司面臨的重要任務(wù)。

當然，上述的風(fēng)險分析相對是定性的，是粗線條的。細節(jié)的問題出現(xiàn)在哪里，就需要借助內(nèi)部審計的手段進行查驗。因此，甲公司通過分析，選擇以“四項資金”專項審計為抓手，對上述問題進行進一步、深一度的剖析。

之所以選擇“四項資金”作為審計的突破口，理由如下。從風(fēng)險導(dǎo)向來看，甲公司供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)占用的四項資金當量偏高，以四項資金作為主要的審計項目，具有實際的必要性。從業(yè)務(wù)流程上看，四項資金涉及供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)進銷存各個環(huán)節(jié)，貫穿業(yè)務(wù)始終，通過四項資金審計，能直接反映出業(yè)務(wù)中存在的風(fēng)險和問題。從審計成本上看，四項資金與財務(wù)核算緊密掛鉤，內(nèi)涵豐富、取數(shù)便利，能有效節(jié)約工作資源，降低審計成本。從審計效益上，提升四項資金管理水平是提升企業(yè)經(jīng)營效益的重要手段，對此開展審計和整改，對于發(fā)揮審計效能具有更大的價值提升空間。

三、以審計發(fā)現(xiàn)問題為目標，開展內(nèi)控的建設(shè)和提升

內(nèi)部審計具有多種分類方式，從審計對象上分包括財務(wù)審計、經(jīng)濟效益審計、經(jīng)濟責(zé)任審計和內(nèi)部控制評價審計等。其中內(nèi)控評價審計是針對內(nèi)控系統(tǒng)的檢查、評價，查找制度和流程的設(shè)計缺陷與執(zhí)行缺陷，以審計發(fā)現(xiàn)問題為目標，強化審計整改成果運用，實現(xiàn)內(nèi)控的建設(shè)和提升。當然，在財務(wù)審計等其他審計過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷等問題，對內(nèi)部控制系統(tǒng)的建設(shè)和提升也具有重要意義。以甲公司實施的“四項資金”審計為例來看：

（一）在管理基礎(chǔ)方面，審計發(fā)現(xiàn)公司供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)存在業(yè)財銜接類制度不夠健全和票據(jù)管理制度不完備的問題，可能引發(fā)崗位職責(zé)劃分不清晰，關(guān)鍵環(huán)節(jié)的分析、識別、預(yù)警和應(yīng)對出現(xiàn)管理缺位，業(yè)務(wù)流程不暢等風(fēng)險。從內(nèi)控要求上看，業(yè)務(wù)流程設(shè)計和崗位職責(zé)設(shè)定是內(nèi)部控制的關(guān)鍵要素，業(yè)務(wù)流程規(guī)范業(yè)務(wù)程序，崗位職責(zé)規(guī)范崗位行為，兩者間綜合作用才能保證公司目標實現(xiàn)。因此公司應(yīng)當結(jié)合業(yè)務(wù)特點和內(nèi)部控制要求，梳理業(yè)務(wù)流程和崗位職責(zé)，并以制度的形式加以固定。

對此，甲公司在內(nèi)控方面的改進措施有：（1）進一步梳理供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)所涉及的資金管理、采購與付款、銷售與收款、倉儲與運輸?shù)?個重要流程，查漏補缺，刪繁就簡。例如：將原來分散在《采購及庫存管理辦法》制度涉及商品入庫及庫存管理，統(tǒng)一歸入《倉儲與運輸管理辦法》。針對退換貨處理的流程缺陷，在《采購管理辦法》中強化了質(zhì)管部門的審核。（2）進一步規(guī)范資金管理制度，對現(xiàn)有現(xiàn)金、銀行存款、票據(jù)等結(jié)算方式進行嚴格規(guī)范，提升不相容職務(wù)分離控制的控制力度，包括各部門間與部門內(nèi)部間的崗位職務(wù)，資金申請?zhí)岢霾块T與審批部門相分離，更好保護資產(chǎn)的安全完整。

（二）在業(yè)務(wù)前期階段，審計發(fā)現(xiàn)公司供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)存在資信審批資料不夠健全、授信審批程序偶爾出現(xiàn)倒置、上下游資信調(diào)查存在部分缺項的問題，可能會導(dǎo)致一定程度的合規(guī)性風(fēng)險、廉政風(fēng)險和合同違約風(fēng)險等。從內(nèi)控要求上看，為控制信用風(fēng)險，公司應(yīng)建立和執(zhí)行嚴格的客戶和供應(yīng)商信用評估、授信機制，合理管控信用額度，分級設(shè)置信用審批權(quán)限，抓牢前置審批這一內(nèi)部控制的關(guān)鍵。

對此，甲公司在內(nèi)控方面的改進措施有：（1）利用數(shù)字化技術(shù)，升級業(yè)財一體化系統(tǒng)，將授信額度和期限等具體控制參數(shù)嵌入系統(tǒng)，逐步完善往來款逾期、存貨近效期、合同執(zhí)行進度等預(yù)警提示功能模塊。從人工控制到自動化控制的升級，進一步提升內(nèi)控的可靠性。（2）重視對供應(yīng)商和客戶歷史合作信息數(shù)據(jù)的利用，利用系統(tǒng)功能逐筆記錄供應(yīng)商和客戶在單筆合同項下的履約情況并予以評分。在下一周期的授信過程中，系統(tǒng)會根據(jù)記錄調(diào)整授信建議額度，實現(xiàn)授信的科學(xué)和動態(tài)管理。（3）通過系統(tǒng)強化客戶分類管理，根據(jù)客戶資信情況，實行不同審批流程，分級設(shè)置不同信用審批權(quán)限，減低審批成本，提高審批效率。

（三）在業(yè)務(wù)中期階段，審計發(fā)現(xiàn)供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)的合同履約偶爾會出現(xiàn)跟蹤不夠到位，存貨倉儲保管不夠規(guī)范的問題，可能導(dǎo)致出險后實際損失擴大，公司資產(chǎn)受損的風(fēng)險。從內(nèi)控要求上看，為降低此類風(fēng)險發(fā)生應(yīng)當在制度中進一步落實履行監(jiān)管機制，及時識別風(fēng)險，采取應(yīng)對措施，降低損失。時刻關(guān)注倉儲保管條件，通過技術(shù)手段加強存貨盤查，確保存貨安全、提高資產(chǎn)效能。

對此，甲公司在內(nèi)控方面的改進措施有：（1）重新修訂《合同管理辦法》，具體細化了合同承辦部門對合同履行進行跟蹤的節(jié)點要求、程度要求和報告要求，提升工作的及時性、規(guī)范性和全面性，對于合同履行進度滯后的情況制定專門的《應(yīng)急預(yù)案》。并將合同執(zhí)行中反映的潛在風(fēng)險，納入前期盡調(diào)的范圍。（2）進一步加強存貨管理，綜合加強存貨物理風(fēng)險和價格風(fēng)險的管理，利用數(shù)字化手段實現(xiàn)增加存貨盤點的頻次；聯(lián)合業(yè)務(wù)、財務(wù)和審計部門力量，加強存貨的監(jiān)盤管理；制定和實施存貨的定期風(fēng)險評估制度。

（四）在業(yè)務(wù)后期階段，審計發(fā)現(xiàn)公司供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)涉及對賬及催收偶爾出現(xiàn)漏項和延遲，催收工作留痕歸檔資料不夠全面扎實，可能導(dǎo)致應(yīng)收賬款發(fā)生壞賬的概率增加，糾紛處置效率不高的風(fēng)險。從內(nèi)控要求上看，公司應(yīng)當全面嚴格執(zhí)行相關(guān)催收、對賬制度，綜合應(yīng)用協(xié)商、仲裁或訴訟方式，多渠道、及時、精準、高效地處理糾紛事項。

對此，甲公司在內(nèi)控方面的改進措施有：（1）重新優(yōu)化應(yīng)收賬款管理流程，細化對賬和催款工作的流程要求、應(yīng)收款項發(fā)函的標準要求、催收工作的資料歸檔要求。按分類管理原則，重點規(guī)范賬齡超過6個月和金額占比較大的應(yīng)收賬款催收管理。（2）修訂和完善法律糾紛處置的相關(guān)制度，做好與訴訟與仲裁管理辦法的銜接工作，進一步明確風(fēng)險事項認定標準、分類標準、起訴標準，提升涉訴事項處置制度化、規(guī)范化、標準化水平，有利于及時化解風(fēng)險，減少國有資產(chǎn)損失。

甲公司十分重視內(nèi)部審計成果對內(nèi)控制度建設(shè)的應(yīng)用指導(dǎo)，統(tǒng)籌對供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)相關(guān)制度進行了補充和修訂，先后梳理相關(guān)制度23項，不斷加大數(shù)字化建設(shè)投入，運用大數(shù)據(jù)優(yōu)勢，不斷推動內(nèi)控管理從人工控制向自動化控制的提檔升級。

四、以內(nèi)控建設(shè)為基礎(chǔ)，強化風(fēng)險管理的體系和執(zhí)行

公司的風(fēng)險管理工作包括搭建風(fēng)險管理體系，完善風(fēng)險管理基本流程，通過各種風(fēng)險管理技術(shù)與方法實現(xiàn)風(fēng)險管理的目標。本文甲公司采用內(nèi)部審計和內(nèi)部控制手段相結(jié)合，使得風(fēng)險管理的相關(guān)工作得到有效落實和真正體現(xiàn)。

（一）從風(fēng)險管理基本流程層次來看，甲公司將風(fēng)險管理的具體流程，分解并與內(nèi)部審計與整改、內(nèi)控建設(shè)與完善充分結(jié)合起來，為風(fēng)險管理目標提供了堅實理論基礎(chǔ)和方法論保障。眾所周知，公司風(fēng)險管理基本流程包括初始信息收集、風(fēng)險評估、制定風(fēng)險管理策略、實施風(fēng)險管理方案和監(jiān)督與改進等五個環(huán)節(jié)。甲公司以“四項資金”為對象，開展審計整改與內(nèi)控建設(shè)的整體流程，正是依照這五個環(huán)節(jié)次第推進：（1）通過對公司經(jīng)營管理模式的觀察分析，是風(fēng)險初始信息的收集過程；（2）以四項資金審計為切入點，在某種程度上是對供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)風(fēng)險進行定量的評估；（3）對照審計發(fā)現(xiàn)問題，進行內(nèi)控缺陷的分析，是風(fēng)險管理決策的討論研究過程；（4）進行內(nèi)控制度的搭建完善并強化制度實行，是最具執(zhí)行力的風(fēng)險管理方案的實施；（5）甲公司對審計檢查發(fā)現(xiàn)問題進行清單式的“掛銷號”制度管理，正是監(jiān)督與改進的生動體現(xiàn)。

（二）從風(fēng)險管理體系層次來看，筆者分析甲公司的能夠綜合審計和內(nèi)部控制的有效手段進行風(fēng)險管理，主要得益于其自身在風(fēng)險管理體系方面探索與實踐成果。（1）獨立性的組織保障，甲公司的內(nèi)部審計由公司黨委書記直接分管，監(jiān)事長協(xié)助分管，審計負責(zé)人任命，審計計劃與審計報告經(jīng)公司黨委會決議，大大提升了審計工作獨立性，為審計發(fā)現(xiàn)問題的整改落實提供了堅實的組織保障。（2）系統(tǒng)性的機制保障，甲公司的監(jiān)事會在公司治理中發(fā)揮出重要作用，監(jiān)事長一并分管綜合監(jiān)督、風(fēng)險管理、內(nèi)部審計、內(nèi)控建設(shè)、法律事務(wù)，通過風(fēng)險聯(lián)席會議、財務(wù)工作會議、成員公司監(jiān)事等途徑了解板塊內(nèi)風(fēng)險經(jīng)營狀況，組建了縱向到底、橫向到邊的網(wǎng)格化風(fēng)險管理系統(tǒng)。（3）專業(yè)性的人才保障。甲公司風(fēng)險管理部門與審計、內(nèi)控、法務(wù)、監(jiān)督部門合署辦公，現(xiàn)有專職工作人員6名，配置精簡高效，其中3名人員具有研究生學(xué)歷，持有注冊會計師、法律從業(yè)資格、國際注冊內(nèi)部審計師、資產(chǎn)評估師、稅務(wù)師等一項或多項執(zhí)業(yè)或從業(yè)資格，人員整體素質(zhì)高，專業(yè)能力強。

（三）從風(fēng)險管理技術(shù)層次來看，甲公司能充分應(yīng)用數(shù)字化的手段，不斷進行系統(tǒng)的建設(shè)、改造和升級，實現(xiàn)風(fēng)險管理的手段不斷從人工控制向自動化控制提檔升級。具體來看：（1）甲公司所在集團是世界500強企業(yè)，“十四五”期間大力推進數(shù)字化改革，在審計和內(nèi)控工作層面，集團牽頭成員單位統(tǒng)一搭建數(shù)字化平臺，統(tǒng)籌推進線上測試運行，對風(fēng)險管理的工作提供了數(shù)字化、標準化、動態(tài)化、可視化的平臺，建立了上下、內(nèi)外、平行聯(lián)動的數(shù)字化端口，為甲公司及其他成員單位的數(shù)字化建設(shè)提供了堅實基礎(chǔ)和參照標準。（2）甲公司依托集團平臺的強大支持，結(jié)合自身供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)的風(fēng)險特征，自主開發(fā)業(yè)財一體化系統(tǒng)，將風(fēng)險管理的流程節(jié)點嵌入系統(tǒng)之中，取得了良好的管理成效。例如，在業(yè)務(wù)合同履行方面，通過系統(tǒng)監(jiān)管合同履行進度和時間進度的匹配關(guān)系，將其設(shè)為預(yù)警出發(fā)指標。在存貨管理方面，通過數(shù)字化提醒，存貨的實物管理和價值管理，綜合市場數(shù)據(jù)信息全面動態(tài)地評估存貨價值，建立存貨跌價自動預(yù)警。

五、小結(jié)

結(jié)合上述案例分析，我們不難發(fā)現(xiàn)風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和內(nèi)部審計既有聯(lián)系又有區(qū)別，僅從理論層面討論此三者的異同，其意義不若于研究如何統(tǒng)籌此三方面工作，合理配置資源精力，進一步提升工作效率、發(fā)揮工作效能。

（一）三者在戰(zhàn)略層級上存在差異性。通過案例，可以分析發(fā)現(xiàn)全面風(fēng)險管理涉及公司治理、管理體系的設(shè)計，處于戰(zhàn)略層級，是公司治理層在體制機制上需要思考的問題。內(nèi)部控制涉及公司流程的設(shè)計與執(zhí)行，處于經(jīng)營層級，是公司管理層在經(jīng)營管理層面上需要實現(xiàn)的目標。內(nèi)部審計在一些方面，服務(wù)于風(fēng)險管理和內(nèi)部控制的需要，處于職能層級，是公司需要常態(tài)化開展的一項重要工作。

（二）三者在作用發(fā)揮上存在聯(lián)動性。通過案例，可以清楚看到全面風(fēng)險管理以公司戰(zhàn)略角度出發(fā)，收集、分析、識別、評估風(fēng)險信息，為內(nèi)部審計和內(nèi)部控制指明了重點和方向。內(nèi)部審計將獲得的審計線索、審計證據(jù)綜合分析，為內(nèi)部控制建設(shè)和風(fēng)險管理手段提供客觀的依據(jù)。內(nèi)部控制通過自評整改制度缺陷和執(zhí)行缺陷，是對審計發(fā)現(xiàn)問題的整改，確保風(fēng)險管理的目標得到實現(xiàn)。

（三）問題整改貫穿風(fēng)險管理工作始終。通過案例，可以深刻認識對風(fēng)險評估問題、審計發(fā)現(xiàn)問題、內(nèi)控自評問題，在規(guī)定時間內(nèi)完成整改，是所有工作共同指向的目標，是“后半篇”文章的要義。問題整改直接關(guān)系審計工作的完整性，內(nèi)控工作的有效性和風(fēng)險管理工作的系統(tǒng)性。文中，甲公司正是從發(fā)現(xiàn)的問題為出發(fā)點，通過應(yīng)用各種手段對問題進行系統(tǒng)徹底的整改，方能將各項工作有效統(tǒng)籌起來，提高了風(fēng)險管理、內(nèi)控建設(shè)、內(nèi)部審計的效率和效能。

作者：金百煥 洪禹旻 吳燕芝（物產(chǎn)中大集團物產(chǎn)中大醫(yī)療健康投資有限公司）